Sentencias y resoluciones de Tributario | Newsletter Empresa Familiar - Junio 2018

Momento en el que debe cumplirse el requisito de retribución por funciones ejecutivas a efectos del cumplimiento de la normativa de empresa familiar

Auto del Tribunal Supremo, de 16 de marzo de 2018, por el que se admite el recurso de casación para la formación de jurisprudencia

En el caso analizado en la sentencia recurrida, se valora el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la “reducción de empresa familiar” a la adquisición “mortis causa” de una entidad. Específicamente se valora el requisito de obtención de la principal fuente de renta por el ejercicio de funciones directivas en la empresa familiar, en un supuesto en el que dichas funciones se realizan por persona distinta del causante.

La sentencia recurrida, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de julio de 2017, resuelve que el requisito de obtención de la principal fuente de renta por quien realiza funciones directivas debe cumplirse en el ejercicio de fallecimiento del causante y hasta dicho momento. Ello con independencia de que el fallecimiento no suponga el fin del periodo impositivo para la persona que realiza funciones directivas.

La sentencia recurrida, que fundamenta su conclusión en otra sentencia del Tribunal Supremo de fecha 16 de diciembre de 2013, cuenta con un voto particular. Dicho voto particular establecía que la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en la mencionada sentencia se basaba en la aplicación de la finalidad de la norma para el caso concreto que en ella se enjuiciaba y, por tanto, su conclusión no puede extrapolarse a cualquier supuesto, ya que ello podría suponer la vulneración de la finalidad de la norma que la misma sentencia del Tribunal Supremo defendía.

En el Auto, el Tribunal Supremo entiende que la cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia y, por tanto, resolverá sobre el acomodo de un impuesto instantáneo, el ISD, con otros dos impuestos periódicos, como son el IRPF y el IP, a los efectos de establecer qué período debe tomarse en consideración para verificar el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la “reducción de empresa familiar”, en este caso la obtención de la principal fuente de renta por la realización de funciones directivas, cuando éstos no concurren personalmente en el causante.

Impacto en la reducción de empresa familiar de la percepción de retribución por funciones ejecutivas en sociedades indirectamente participadas

Auto del Tribunal Supremo, de 7 de marzo de 2018, por el que se admite el recurso de casación para la formación de jurisprudencia

En este caso, se analiza un supuesto en el que un miembro del grupo de parentesco percibe rentas por la realización de funciones directivas de varias “empresas familiares” sobre las que ostenta una participación directa. Además, percibe rentas por la realización de funciones directivas de otras empresas en las que participa indirectamente a través de las anteriores “empresas familiares”.

La sentencia recurrida, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 6 de julio de 2017, entendía, al contrario de lo que sostenían los recurrentes, que a los efectos de determinar el cumplimiento del requisito de la “principal fuente de renta” en las sociedades directamente participadas, no deben excluirse las retribuciones percibidas por la realización de funciones directivas en las entidades sobre las se tiene una participación indirecta. Por lo tanto, si las retribuciones obtenidas de sociedades en las que se participa indirectamente superan a las obtenidas de las “empresas familiares” sobre las que se tiene una participación directa, a estas últimas no les puede ser de aplicación la “reducción de empresa familiar” en el ISD.

Entiende el Tribunal Supremo que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia sobre si, a efectos de aplicar la “reducción de empresa familiar”, cabe o no que el sujeto pasivo perciba retribuciones de sociedades en las que participe indirectamente a través de sociedades familiares exentas.

Concepto de ajuar doméstico a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Auto del Tribunal Supremo, de 29 de enero de 2018, por el cual se admite a trámite recurso de casación para la formación de jurisprudencia

Establece el Auto del Tribunal Supremo que la ley del ISD no contiene una regulación del concepto de ajuar doméstico, sino que se limita a establecer una serie de reglas relativas al modo en que debe ser calculado.

El concepto civil del ajuar doméstico, razona el Auto del Tribunal Supremo, se establece en el artículo 1321 del Código Civil y se vincula a “las ropas, mobiliario y enseres que constituyan el ajuar de la vivienda habitual”.

Por su parte, continúa el auto, la ley del ISD establece una presunción de valor del ajuar doméstico del 3% del valor económico total del caudal relicto del causante, sin diferenciar qué tipo de bienes conforman dicho caudal relicto y si éstos son o no susceptibles de albergar ajuar doméstico según el concepto civil del término.

Por tanto, y dado que hasta el momento existen pronunciamientos contradictorios sobre si el concepto de ajuar doméstico a los efectos del ISD es o no un concepto distinto y de contenido superior al establecido en el Código Civil, concluye el auto que existe interés casacional en fijar jurisprudencia sobre cuál debe ser el concepto del ajuar doméstico a los efectos del ISD.

La parte de la prestación por fallecimiento correspondiente a la prima única de un seguro “mixto”, no da derecho a la reducción prevista en ISD para los contratos de seguros

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 24 de enero de 2018

En este caso se analiza la tributación en el ISD de pólizas que la administración y posteriormente el TEAR consideran que tienen una “condición mixta”. Por una parte, se devuelve en el momento del rescate la prima única abonada en el momento de contratación y, por la otra, se percibe un importe adicional (600 euros para pólizas cuya prima única era de 12.000 euros) en el caso de que el asegurado haya superado los 65 años. Las pólizas también incorporaban una renta vitalicia, en pago mensual a favor del asegurado mientras viva.

En caso de fallecimiento los beneficiarios perciben el 105% de la prima única pagada en el momento de la contratación más el importe adicional de 600 euros en el caso de que el asegurado tenga más de 65 años.

La recurrente entiende que, al ser necesario cumplimentar un cuestionario de salud para suscribir las pólizas, ello hace prueba de su carácter de seguro de vida. Sin embargo, el tribunal rechaza tal argumento porque, si bien es cierto que incorporan un cuestionario de salud, a su entender breve, este no altera la naturaleza del contrato que, conforme a sus características y denominación concretas, no se corresponde con un seguro de vida.

Entiende el tribunal que al conjugar capital a pagar y renta vitalicia se está ante un instrumento financiero de naturaleza mixta (y no ante un seguro de vida) ya que la aseguradora no afrontaba ningún riesgo al margen de la cuantía fija del 5% sobre la prima pagada. Entiende, por tanto, que nos encontramos ante una estricta operación de capitalización en la que no existe cobertura de riesgo alguna, al carecer de relevancia la vida o muerte del asegurado.

Por tanto, la sentencia confirma las tesis mantenidas por el TEAR y la administración y considera que solamente le será de aplicación la reducción prevista en el ISD para los contratos de seguros a la parte de la cantidad adicional percibida por los beneficiarios (600 euros), pero no al rescate de la prima única satisfecha en el momento de contratación de la póliza.

El donatario del inmueble tiene derecho a la bonificación del 95% regulado en el ISD por la normativa de la comunidad autónoma, aunque no sea residente habitual en la citada comunidad

Sentencia del Tribunal Constitucional, de 10 de mayo de 2018

El caso analizado en la sentencia trata sobre una donación de un bien inmueble situado en Cuenca a favor de un residente en una Comunidad Autónoma distinta de Castilla La Mancha. A la donación analizada le fue de aplicación la normativa del ISD castellano manchega, dado que el inmueble se encontraba radicado en dicha Comunidad.

La citada normativa autonómica vigente en el momento de la donación, incorporaba en ese momento una bonificación del 95% de la cuota del impuesto aplicable por los miembros de los grupos de parentesco I (descendientes menores de veintiún años) y II (descendientes de veintiuno o más años, cónyuges y ascendientes) siempre y cuando, entre otros requisitos formales, el sujeto pasivo tuviera su residencia habitual en Castilla La Mancha.

En este caso, el contribuyente (donatario) aplicó en su liquidación la citada bonificación pese a que su residencia habitual no se situaba en Castilla La Mancha. Esta liquidación fue regularizada por parte de la Administración, por el mencionado motivo de la residencia habitual, y dicha liquidación fue, además, confirmada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha. Esta última resolución fue recurrida por el contribuyente ante el Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha, que elevó a su vez cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional.

El Tribunal Constitucional concluye en su sentencia que el requisito establecido por la normativa autonómica de Castilla La Mancha que restringe la aplicación de la bonificación a los supuestos en los que el sujeto pasivo tenga su residencia habitual en ésta Comunidad es inconstitucional y, por lo tanto, nulo. En su sentencia, el Tribunal considera aplicable a este supuesto el mismo criterio que en su sentencia del 18 de marzo de 2015, relativa a un requisito similar introducido por la normativa autonómica de la Comunidad Valenciana, en ese caso, para transmisiones mortis causa.

El fallo del Tribunal Constitucional en el caso que nos ocupa supone la posibilidad de aplicar la bonificación aplicada por el contribuyente, pese a no cumplir el requisito de residencia habitual en Castilla La Mancha.

A diferencia de lo establecido en la sentencia del Tribunal Constitucional relativa a la normativa autonómica del ISD de la Comunidad Valenciana, en este caso la anulación del precepto de la normativa autonómica del ISD de la Castilla La Mancha no tiene ninguna restricción temporal.

A efectos de la exención en IP por empresa familiar, no se consideran valores la participación por una SL (en al menos el 5%) en Sociedades y Fondos de Capital Riesgo

Consulta Vinculante de la DGT V0478-18, de 21 de febrero de 2018

La estructura planteada en el escrito de consulta se compone de una Sociedad Limitada que participa en una Sociedad de Capital Riesgo (SCR) en un porcentaje superior al 5%. A su vez, esa SCR participará en otras Sociedades o Fondos de Capital Riesgo (FCR).

Establece la DGT que en la medida en que la participación en la SCR en la que se participa directamente sea superior al 5%, no se consideraría que la Sociedad Limitada tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Para llegar a esa conclusión, la DGT interpreta que en la SCR participada no tendrán la consideración de valores aquellos que estén incluidos en su coeficiente obligatorio de inversión, con independencia tanto de si tales participaciones se materializan a su vez en otras SCR o FCR así como del porcentaje que representen en el capital de unas y otros.

Matiza a continuación la consulta que cosa distinta será si las distintas participaciones que la primera SCR tenga en otras SCR o FCR están afectas a la actividad de la primera, no existiendo un criterio apriorístico general de carácter legal que permita calificar la existencia o no de afectación para estos elementos patrimoniales. En este sentido, para considerar si dichas participaciones en SCR o FCR de segundo nivel se encuentran afectas a la actividad de la SCR de primer nivel habrá que analizar la “necesariedad” de dichas participaciones para la obtención de rendimientos.

En relación con dicha “necesariedad”, concluye la DGT, su existencia escapa de las facultades interpretativas de la DGT y deberá ser analizada en las posibles actuaciones de comprobación e inspección sopesando aspectos como: la adecuación y proporcionalidad de los elementos de que se trate al resto de los activos de la entidad, el tipo de actividad que esta desarrolla, el volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros de la entidad.

Las criptomonedas tributan en el Impuesto sobre el Patrimonio por su valor de mercado a 31 de diciembre

Consultas Vinculantes de la DGT V0250/2018, de 01/02/2018, y V0590/2018, de 01/03/2018

La DGT manifiesta que, dado que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha reconocido la condición de los Bitcoin o figuras análogas como como medios de pago, estas deben declararse junto con el resto de los bienes del mismo modo que se haría con un capital de divisas, valorándose en el Impuesto sobre el Patrimonio por su precio de mercado en la fecha del devengo, esto es, a 31 de diciembre de cada año. En definitiva, deberán valorarse por su equivalente en euros a dicha fecha.

Es aplicable el “régimen de empresa familiar” a las participaciones en una entidad “holding” andorrana

Consulta Vinculante de la DGT V0543/2018, de 26/02/2018

La cuestión planteada a la DGT versa sobre la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por la titularidad de participaciones en una entidad “holding” andorrana.

Sin entrar en mayores consideraciones, la DGT considera que según los antecedentes del escrito de consulta, que no se explicitan, a la entidad “holding” le será de aplicación la “exención de empresa familiar” en el IP.

No obstante, continua la DGT, cuestión distinta será el alcance objetivo de dicha exención en función de las actividades realizadas por la entidad española. En este caso, en relación con la actividad de concesión de préstamos a otras entidades del grupo realizada por la sociedad española, entiende la DGT que la consideración de dichos préstamos como activos afectos es posible, según la normativa del IP, aunque será el órgano gestor correspondiente el que deberá determinar si dichos préstamos pueden considerarse o no afectos.

En el caso de que se determinara que dichos préstamos no tienen la consideración de activos afectos a la actividad, el alcance de la “exención de empresa familiar” en el IP será proporcional al volumen de activos afectos sobre el activo total, de acuerdo con lo previsto normativa del IP.

Adicionalmente, la DGT añade que la aplicación proporcional de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio supondría la aplicación también proporcional de la “reducción de empresa familiar” en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en una hipotética transmisión “mortis causa”.

Régimen de neutralidad fiscal: La aportación de las cuotas ideales en una comunidad de bienes dedicada al arrendamiento de inmuebles, no constituye rama de actividad

Consulta Vinculante de la DGT V0362/2018, de 09/02/2018

Se plantea la realización de una operación de reestructuración consistente en la aportación de las cuotas ideales que distintas personas físicas ostentan en una comunidad de bienes dedicada al arrendamiento de inmuebles a una entidad de nueva creación. Para la gestión de los bienes en arrendamiento, la comunidad de bienes cuenta con un empleado con contrato laboral a jornada completa y con un local afecto al desarrollo de dicha actividad de gestión.

En primer lugar, la DGT establece que las cuotas ideales de participación en la comunidad, individualmente consideradas, no podrían subsumirse en el concepto de “rama de actividad” previsto en la normativa. Por lo tanto, esta aportación no tendría la consideración de aportación de rama de actividad a los efectos de la aplicación del “régimen de neutralidad fiscal”.

No obstante, continúa la DGT, cada una de las aportaciones individualmente consideradas determina la aportación de una parte alícuota de la propiedad de los bienes pertenecientes en pro indiviso a los diferentes codueños, por lo que cada una de las mencionadas aportaciones tendría la consideración de “aportación no dineraria especial” y, por tanto, a ésta operación le sería susceptible de aplicación el “régimen de neutralidad fiscal” siempre que se cumplan los requisitos necesarios para ello.

En relación con los requisitos relativos a que los elementos aportados estén afectos a actividades económicas y a la llevanza de contabilidad ajustada a lo dispuesto en el código de comercio, necesarios para que a esta “aportación no dineraria especial” le sea de aplicación el “régimen de neutralidad fiscal”, puntualiza la DGT que es la comunidad de bienes la que debe cumplir estos requisitos.

Por último, continúa la DGT, en relación con el requisito de que los elementos aportados estén afectos a una actividad económica, es la comunidad de bienes la que debe contar con los medios materiales y humanos para considerar que la actividad de arrendamiento de inmuebles realizada por ésta constituye una actividad económica a la que deben estar afectos los inmuebles aportados. La consulta establece que estas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por el consultante.

Termina la consulta de la DGT reiterando que en el caso de que la sociedad a la que se aportan los inmuebles aplique el régimen especial de las SOCIMI ello no será un impedimento para la aplicación del “régimen de empresa familiar” en el IP y en el ISD a esta sociedad, siempre que se cumplan el resto de requisitos necesarios para ello.