COVID-19: Incidencia de algunas medidas concursales y societarias introducidas por el RDL 16/2020 en el IS y el IVA

Con esta finalidad, las medidas más relevantes (entre otras, en relación con los procedimientos contencioso-administrativos en materia tributaria) son dos:

Además de estas medidas procesales, se adoptan otras medidas en el ámbito concursal y societario para hacer frente a los obstáculos que la crisis sanitaria supone para la viabilidad de las empresas y autónomos en dificultades. Entre estas otras medidas, algunas tienen implicaciones tributarias evidentes. Nos referimos a las normas que establecen que (i) no se computarán las pérdidas de 2020 a efectos de determinar si una sociedad se encuentra en causa de disolución, (ii) se amplía la suspensión del deber de solicitar la declaración de concurso de acreedores hasta el 31 de diciembre de 2020; y (iii) se aplaza el deber de solicitar la apertura de la fase de liquidación hasta esa misma fecha.

Repasamos a continuación los efectos tributarios más evidentes de estas tres medidas:

1. En los regímenes de consolidación fiscal a efectos del Impuesto sobre Sociedades y del IVA

1. De acuerdo con el artículo 58.4 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), no podrán formar parte de los grupos fiscales las entidades que, al cierre del período impositivo, se encuentren en la situación patrimonial prevista en el artículo 363.1.e) del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, de acuerdo con sus cuentas anuales, a menos que a la conclusión del ejercicio en el que se aprueban las cuentas anuales esta última situación hubiese sido superada.
       
   Es decir, si una sociedad integrada en un grupo fiscal entra en causa de disolución obligatoria en un ejercicio y no soluciona esa situación en el ejercicio siguiente (cuando se aprueben las cuentas anuales del primer ejercicio), será excluida del grupo fiscal.
2. De acuerdo con el mismo artículo, no podrán formar parte de los grupos fiscales las entidades que, al cierre del período impositivo, hayan sido declaradas en situación de concurso y durante los períodos impositivos en que surta efectos esa declaración.
3. Finalmente, de acuerdo con el artículo 163 septies de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el supuesto de que una entidad perteneciente a un grupo de IVA se encontrase al término de cualquier período de liquidación en situación de concurso o en proceso de liquidación, quedará excluida del régimen especial del grupo desde dicho período. Lo anterior se entenderá sin perjuicio de que se continúe aplicando el régimen especial al resto de entidades que cumpla los requisitos establecidos al efecto.

El Real Decreto-ley 16/2020 ha establecido, como hemos anticipado, las siguientes medidas:

1. Por un lado, establece que, a los solos efectos de determinar la concurrencia de la causa legal de disolución por pérdidas, regulada en el artículo 363.1 e) del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, no se tomarán en consideración las pérdidas del ejercicio 2020.
2. Por otro lado, ha ampliado la suspensión del deber de solicitar la declaración de concurso de acreedores hasta el 31 de diciembre de 2020. Además, establece que, hasta el 31 de diciembre de 2020, los jueces no admitirán a trámite las solicitudes de concurso necesario que se hayan presentado desde la declaración del estado de alarma (14 de marzo de 2020).

Estas medidas benefician, por tanto, al mantenimiento de los grupos fiscales o la permanencia de entidades en los grupos fiscales durante 2020, dado que las previsibles pérdidas fiscales generadas como consecuencia de la situación económica actual, no afectarán a la causa de disolución obligatoria en este ejercicio; y además se habrán retrasado las declaraciones de empresas en concurso.

2. En relación con la deducibilidad de las provisiones por insolvencias en el Impuesto sobre Sociedades y con la recuperación del IVA repercutido en caso de impagos

Con la finalidad de mantener la continuidad económica de las empresas que, con anterioridad a la entrada en vigor del estado de alarma, venían cumpliendo regularmente las obligaciones derivadas de un convenio, de un acuerdo extrajudicial de pagos o de un acuerdo de refinanciación homologado, se aplaza el deber de solicitar la apertura de la fase de liquidación.

Así, durante el plazo de un año a contar desde la declaración del estado de alarma, el deudor no tendrá el deber de solicitar la liquidación de la masa activa cuando conozca la imposibilidad de cumplir los pagos comprometidos o las obligaciones contraídas con posterioridad a la aprobación del convenio concursal, siempre que presente una propuesta de modificación del convenio y esta se admita a trámite dentro de dicho plazo.

Durante ese mismo plazo, el juez no dictará auto abriendo la fase de liquidación, aunque el acreedor acredite la existencia de alguno de los hechos que pueden fundamentar la declaración de concurso.

Estas medidas, junto con las ya expuestas relativas a la suspensión de las declaraciones de concurso de acreedores, tienen implicaciones relevantes en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

1. En el Impuesto sobre Sociedades, son deducibles las pérdidas por deterioros de créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto el deudor esté declarado en situación de concurso (artículo 12 de la LIS).
       
   Además, en el mismo artículo se establece que no serán deducibles las pérdidas por deterioro créditos correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.
2. Por otro lado, la base imponible del IVA se puede reducir cuando el destinatario de las operaciones sujetas al impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso.

Por tanto, (i) la ampliación del plazo para solicitar la declaración de concurso por parte del deudor y para su tramitación por parte de los jueces, y (ii) el aplazamiento del deber de solicitar la apertura de la fase de liquidación por parte del deudor y de su apertura por parte del juez, afectarán a la deducibilidad de las pérdidas por deterioro; salvo que concurra alguno de los restantes supuestos que permite la deducibilidad de las provisiones por insolvencias (mora de 6 meses, procesamiento por delito de alzamiento de bienes o reclamación judicial o arbitral).      

Y, por otro lado, estas medidas retrasarán la posibilidad de recuperar el IVA repercutido salvo que se esté en otro de los supuestos que permitan modificar la base imponible (por ejemplo, cuando se cumplan los requisitos para entender que los créditos son incobrables).