El Gobierno de Aragón publica un proyecto de ley que modifica la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

En el Portal de Transparencia del Gobierno de Aragón, se ha publicado el Proyecto de Ley de Medidas Relativas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones  mediante el cual se proyecta introducir diversas modificaciones en la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) en la Comunidad Autónoma de Aragón, recogida en el Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos, aprobado mediante Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón (TRTC).

A continuación se ofrece un resumen de las principales novedades incluidas en el Proyecto de Ley. No obstante, la inclusión de estas modificaciones en el TRTC dependerá de cuál sea el texto de la ley definitivamente aprobado, que podría verse modificado.

Si no hay cambios en el trámite de aprobación, según el proyecto de ley publicado, la fecha de entrada en vigor de las modificaciones previstas sería el 1 de enero de 2019.

Modificaciones incluidas en el proyecto de ley para adquisiciones mortis causa

1. Modificación de la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades.

En primer lugar, se transformaría la naturaleza de la denominada “reducción de empresa familiar” prevista en la vigente normativa autonómica (artículo 131-3 del TRTC) para la adquisición mortis causa de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades no negociadas en mercados organizados, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos. Esta reducción, según el TRTC vigente, está actualmente fijada en el 99% del valor neto de los citados bienes que proporcionalmente se incluya en la base imponible.

Según establece el proyecto de ley, tras su aprobación la reducción pasaría a tener la consideración de propia e incompatible con la “reducción de empresa familiar” estatal.

La opción por la aplicación de la reducción propia debería efectuarse en el plazo de presentación de la autoliquidación correspondiente al fallecimiento del causante.

Por otro lado, en el mencionado artículo 131-3 del TRTC, el proyecto modificaría el requisito de mantenimiento durante cinco años de la participación en entidades establecido para la aplicación de la “reducción de empresa familiar”.

En la normativa actualmente vigente el llamado “requisito de mantenimiento” se regula de la siguiente forma:

“(…) La adquisición deberá mantenerse durante el plazo de cinco años conforme a los requisitos previstos en la normativa estatal. En el caso de que, como consecuencia de una operación societaria de fusión, escisión, canje de valores, aportación no dineraria o similares, no se mantuvieran las participaciones recibidas, no se perderá el derecho a la reducción, excepto si la actividad económica, su dirección y control dejaran de estar radicados en la Comunidad Autónoma de Aragón.”

La exposición de motivos establece expresamente que el objetivo de la reforma propuesta en este apartado es el de vincular el llamado “requisito de mantenimiento” a la permanencia de la actividad económica en el grupo familiar y su desconexión de la obligación de mantener únicamente, en palabras del proyecto de ley, el “valor económico de lo heredado”.  

En concreto, la redacción propuesta en el proyecto de ley en este apartado establece:

• Que la reducción quedaría condicionada a que el adquirente mantenga las participaciones y el derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de las mismas durante cinco años, salvo que falleciera dentro de este plazo.
• Que el adquirente no podría realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición.
• Se eliminarían las referencias expresas establecidas en la redacción actualmente vigente a que no se pierde el derecho a la reducción cuando las participaciones recibidas no se mantengan como consecuencia de una operación societaria de reorganización, siempre que la actividad económica, dirección y control no dejen de estar radicados en la Comunidad Autónoma de Aragón.

2. Modificación de la reducción por adquisición mortis causa por el cónyuge y los ascendientes y descendientes.

Según establece el proyecto de ley, se modificaría la reducción propia prevista en el artículo 131-5 del TRTC para las adquisiciones mortis causa a favor del cónyuge, de los ascendientes y de los descendientes del fallecido. Las modificaciones que se introducirían en esta reducción, que asciende al 100% de la base imponible, serían las siguientes:

• Se amplían los beneficiarios de esta reducción a todos los descendientes del fallecido. Recordemos que en la normativa actualmente vigente la reducción solamente la pueden aplicar los hijos del fallecido o los nietos del causante en este último caso solamente cuando hubiera premuerto su progenitor y éste fuera hijo del causante.
• No obstante, en caso de que se produzcan adquisiciones por parte de descendientes de distinto grado de la misma línea recta descendente (e.g. hijos y nietos de la misma línea), esta reducción se aplicará conjuntamente en cada línea recta descendente, y de forma proporcional a las bases liquidables previas de cada uno de los causahabientes.
• Se incrementaría el límite de aplicación de la reducción de los 150.000 euros actuales a 500.000 euros (de 175.000 a 575.000 euros en caso de contribuyentes con un grado de discapacidad igual o superior al 33% e inferior al 65%).
• En cuanto a la forma de aplicar este nuevo límite de 500.000 euros, no variaría respecto de la norma actualmente en vigor, es decir: (i) esta reducción sólo será aplicable cuando el resto de las reducciones aplicadas, salvo las relativas a beneficiarios de pólizas de seguros de vida, no superen el importe máximo de 500.000 euros, y (ii), el importe de esta reducción sumado al de las restantes reducciones, excluida las relativas a los seguros de vida, no superarán el importe total de 500.000 euros.
• Se eliminaría el requisito de que el patrimonio preexistente del contribuyente no exceda de 402.678,11 euros.
• Se introduciría un nuevo supuesto de restricción en la aplicación de la reducción en aquellos casos en los que, coincidiendo donante y fallecido en la misma persona, el contribuyente hubiera aplicado durante los cinco años anteriores a la fecha de devengo del impuesto la reducción prevista en el proyecto de ley para adquisiciones inter vivos a favor de los hijos para la adquisición de vivienda habitual (ver punto 7). En estos supuestos los importes de las reducciones aplicadas por dichas donaciones minorarán el límite de 500.000 euros establecido para esta reducción.

3. Modificación de la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades por causahabientes distintos del cónyuge o descendientes.

El proyecto de ley modificaría el artículo 131-6 del TRTC aumentando el porcentaje de esta reducción propia, del 30% actual al 50%, sobre el valor neto de la “empresa familiar” adquirida.

Dicho porcentaje se incrementaría hasta el 70% cuando se trate de entidades de reducida dimensión en el sentido del artículo 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

El resto de requisitos se mantendrían sin modificación.

4. Modificación de la reducción por la creación de empresas y empleo.

El Proyecto de Ley modificaría el artículo 131-7 del TRTC incrementando el porcentaje de esta reducción, prevista para aquellas adquisiciones mortis causa que se destinen a la creación de una empresa cuando se cree empleo, del 30% actual al 50%. El resto de los requisitos para aplicar esta reducción se mantendrían sin modificación.

5. Modificación de la reducción por adquisición mortis causa de la vivienda habitual de la persona fallecida.

Esta reducción se trasladaría dese el apartado 3 del artículo 131-3 del TRTC al artículo 131-8, al que se le da un nuevo contenido.

Esta reducción, a diferencia de la “reducción de empresa familiar” que pasaría a ser una reducción propia, mantendría el carácter de mejora de la reducción prevista en la normativa estatal.

En relación con su contenido, el proyecto de ley prevé la elevación del porcentaje de reducción del 99% actual al 100% y del límite del importe de la reducción de los 125.000 euros actuales a 200.000 euros.

6. Eliminación de la bonificación del 65% en adquisiciones mortis causa.

El proyecto de ley eliminaría el contenido del actual artículo 131-8 del TRCT, eliminando, por tanto, la actual bonificación del 65% de la cuota tributaria prevista para el cónyuge, los ascendientes y los hijos del fallecido en adquisiciones mortis causa y adquisiciones de cantidades percibidas por beneficiarios de seguros sobre la vida siempre que la base imponible sea igual o inferior a 100.00 euros y el patrimonio preexistente del sujeto pasivo no exceda de esta cantidad.

Modificaciones en adquisiciones inter vivos

7. Nueva reducción de la base imponible del impuesto a favor de los hijos del donante para la adquisición de vivienda habitual.

De acuerdo con lo dispuesto en el proyecto de ley, se introduciría una nueva reducción propia en el artículo 132-8 del TRTC del 100% de la base imponible correspondiente a las donaciones dinerarias realizadas a favor de los hijos para la adquisición de primera vivienda habitual, así como de las donaciones de bienes inmuebles que vayan a ser utilizados como primera vivienda habitual, siempre que la vivienda se sitúe en alguno de los municipios de la Comunidad Autónoma de Aragón.

Los requisitos de esta donación serían los siguientes:

• Que el importe de esta reducción sumado al de otras reducciones aplicadas por el contribuyente por adquisiciones inter vivos en los últimos cinco años, haya una o varias donaciones, de uno o varios donantes, no supere los 250.000 euros. En caso contrario, se aplicará la reducción en la cuantía necesaria hasta alcanzar dicho límite.
• Que el patrimonio preexistente del donatario no supere los 100.000 euros,
• Que el inmueble reúna las condiciones de vivienda habitual fijadas por el IRPF vigente a 31 de diciembre de 2012 para la deducción por inversión para vivienda habitual.
• Que en caso de donación de dinero, la vivienda se adquiera en los doce meses anteriores o posteriores a la donación.
• Que la vivienda habitual adquirida o recibida mediante donación mantenga tal condición durante los cinco años posteriores a la adquisición.
• Si en los cinco años posteriores a la donación se produce una sucesión en la que causante y causahabiente coincidan con donante y donatario, la cuantía aplicada de esta reducción se integrará en el cómputo de los límites para la aplicación de la reducción prevista en el artículo 131-5 del TRTC (reducción incrementada hasta 500.000 euros, ver punto 2)

Esta reducción, resultaría de aplicación también a los nietos del donante cuando hubiera premuerto su progenitor, siendo este hijo del donante. 

Los hijos del donante podrían aplicarse también esta reducción, en la adquisición de vivienda habitual, cuando hubieran perdido la primera vivienda habitual como consecuencia de la dación en pago o de un procedimiento de ejecución hipotecaria y se encuentren situación de vulnerabilidad por causas socioeconómicas según se define en el proyecto de ley.

Por último, se prevé la incompatibilidad con los incentivos previstos para las donaciones a favor del cónyuge y los hijos del donante (artículos 132-2 y 132-6 del TRTC).

Modificaciones relativas a procedimientos tributarios

8. Modificación del procedimiento para liquidar las herencias ordenadas mediante fiducia.

La liquidación de las herencias ordenadas mediante fiducia aragonesa ha sido un asunto sujeto a profunda controversia. Ésta controversia encontró su punto máximo con la sentencia del Tribunal Supremo del 30 de enero de 2012, emitida en relación con un asunto defendido por Garrigues, en la que se logró la anulación del artículo 54.8 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones, por infringir el principio de jerarquía normativa. Este precepto del reglamento regulaba la liquidación de herencias ordenadas mediante fiducia de forma idéntica a la regulación establecida por la entonces vigente normativa autonómica.

Desde entonces y aún en el momento actual, la regulación del procedimiento autonómico de liquidación de herencias ordenadas mediante fiducia sigue siendo objeto de controversia y ha dado lugar a distintos pronunciamientos por parte de los tribunales competentes. Ello está provocando en algunos casos la anulación de las liquidaciones provisionales o a cuenta presentadas en sucesiones ordenadas mediante fiducia aragonesa y, por tanto, la devolución de las cantidades ingresadas.

El proyecto de ley contiene una modificación profunda de la tributación de la fiducia sucesoria, y según la propia Exposición de Motivos, se fija el devengo del impuesto en el momento de la efectiva transmisión de los bienes y derechos de la herencia a los herederos por ejecución parcial o total de la herencia.

En efecto, las principales características del procedimiento de liquidación de la fiducia que se desprenden del proyecto de ley serían las siguientes:

• En el caso de que no se hubiera ejecutado totalmente el encargo fiduciario en el plazo de presentación de la autoliquidación del ISD, se deberá presentar una declaración informativa por quien tenga la condición de administrador del patrimonio hereditario pendiente de asignación y en su caso, la escritura pública en la que conste el inventario de bienes previsto en el artículo 450 del Código de Derecho Foral de Aragón.
• Esta declaración, en la que se contendrá información suficiente de los pagos, disposiciones y ejercicio de facultades previstas en el Código de Derecho Foral de Aragón, deberá presentarse anualmente hasta la ejecución fiduciaria completa. El contenido de la declaración será objeto de desarrollo normativo posterior.
• En cada ejecución fiduciaria, deberá presentarse la correspondiente autoliquidación en los plazos previstos con carácter general.
• En el caso de que se produzcan varias ejecuciones a favor de una misma persona, se considerará que existe una sola transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto, y para determinar la cuota tributaria se aplicará el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas.
• El Proyecto de Ley prevé expresamente, a los efectos de la aplicación de la reducción prevista para adquisiciones mortis causa por parte del cónyuge y los ascendientes y descendientes (reducción incrementada de 500.000 euros, ver punto 2), que ésta se aplicará teniendo en cuenta el conjunto de las ejecuciones y no individualmente. Es decir el límite no se incrementará por la existencia de distintas ejecuciones fiduciarias.
• Alternativamente, también el proyecto de ley permitiría, a opción del administrador de la herencia, la posibilidad de presentar una autoliquidación a cargo de la herencia yacente en el plazo de los seis meses siguientes al fallecimiento del causante. En ese caso, prevé el Proyecto, deberán practicarse posteriormente liquidaciones complementarias cuando se ejecute totalmente la fiducia, atribuyendo a cada sujeto pasivo el valor de lo que realmente se le defirió.

9. Modificación del artículo relativo al incumplimiento de los requisitos para la aplicación de reducciones.

El proyecto de ley actualizaría esta norma procedimental de forma que el procedimiento a seguir en caso de incumplimiento de los requisitos para el acceso a una reducción, una vez aplicada, se refiera a las nuevas reducciones introducidas.

En particular, se incluiría que el incumplimiento en los requisitos de mantenimiento y resto de condiciones establecidas en las reducciones previstas en el artículo 131-6 (ver punto 3), 131-8 (ver punto 5) y 132-8 (ver punto 7), implicarían la obligación de pago de la cuota dejada de ingresar por su aplicación, junto con intereses de demora, en el plazo de un mes desde que se produzca el incumplimiento.

Otras modificaciones

10. Equiparación de las uniones de parejas estables no casadas a la conyugalidad.

El proyecto de ley prevé, mediante la introducción de una nueva disposición adicional única, que las referencias realizadas a los cónyuges en la regulación del ISD del TRTC se entenderán también realizadas a las parejas estables no casadas según se definen en el Código de Derecho Foral de Aragón, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:

• Que la pareja estable no casada se encuentre inscrita, al menos con cuatro años de antelación al devengo del impuesto correspondiente, y se mantengan en dicho momento los requisitos exigidos para su inscripción, en el Registro Administrativo de parejas estables no casadas, aprobado por Decreto 203/1999, de 2 de noviembre, del Gobierno de Aragón.
• Que se encuentre anotada o mencionada en el Registro Civil competente cuando así lo exija la legislación estatal.
• Que no exista, entre los miembros de la pareja estable no casada, relación de parentesco en línea recta por consanguinidad o adopción, ni como colaterales por consanguinidad o adopción hasta el segundo grado.