España - Los fondos propios de las sociedades de capital y su incremento
Cuando una sociedad de capital necesita recabar recursos de sus socios, éstos se encuentran con múltiples alternativas, desde conceder financiación a la sociedad mediante líneas de crédito o préstamos (con o sin carácter participativo), hasta aportar nuevos recursos “propios” mediante el aumento del capital social (con o sin prima de emisión) o aportaciones de socios que no supongan aumento del capital.
En este sentido, aunque todas las alternativas anteriores sirven al objetivo de inyectar nuevos recursos en la sociedad, la regulación de cada una de ellas les dota de unas características específicas y diferenciadas, por ejemplo, en los requisitos y costes de formalización, su tratamiento contable, el régimen de devolución o el tratamiento fiscal.
Por ello, los socios que deseen aportar recursos a la sociedad deberían analizar en detalle cuál es la alternativa que presenta unas mayores ventajas y unos menores inconvenientes para su concreta situación.
En el presente artículo se analizan las principales características de las aportaciones de socios que no suponen aumento del capital, como alternativa para incrementar los recursos propios de las sociedades de capital. Estas aportaciones, que aunque como veremos más adelante cuentan con una escasa regulación legal, se vienen utilizando con frecuencia en la práctica por requerir muy pocas formalidades (y en consecuencia, costes) frente a otras alternativas como el aumento de capital.
De hecho, la única referencia en la normativa mercantil que regula esta figura no la encontramos, como podríamos pensar, en la Ley de Sociedades de Capital, si no en el Plan General Contable (tanto en su versión ordinaria como en la de PYMES), a través de la cuenta 118 “aportaciones de socios o propietarios”.
Conforme al Plan General Contable, las aportaciones de socios se caracterizan por ser elementos patrimoniales que se entregan por los socios a la sociedad, sin que dicha aportación corresponda a un aumento de capital, a un pasivo (e.g. un préstamo o deuda) o a una contraprestación por bienes entregados o servicios prestados por la sociedad al socio.
Respecto a los requisitos y costes de formalización, como se ha indicado, son menores a los de un aumento de capital, en la medida en que bastará con el mero acuerdo de la junta general de la sociedad, no siendo necesario proceder al otorgamiento de escritura pública ante notario ni a la inscripción del referido acuerdo en el Registro Mercantil.
La aportación realizada, que se contabilizará en el patrimonio neto de la sociedad, podrá tener carácter dinerario o no dinerario (i.e. bienes de cualquier tipo, incluyendo la aportación de créditos ostentados por el socio frente a la propia sociedad o frente a terceros). A estos efectos tiene gran relevancia que la aportación se realice o no por todos los socios de forma proporcional al capital social, ya que las aportaciones “no proporcionales” tendrán la consideración de ingreso contable, con las consecuencias tributarias correspondientes en el ámbito del Impuesto de Sociedades. Lo anterior conlleva que esta alternativa esté especialmente indicada para sociedades con pocos socios, como suele ser el caso de empresas familiares, PYMES o de filiales pertenecientes a un grupo societario.
En cuanto al destino de las aportaciones de socios, una vez contabilizadas en el patrimonio neto de la sociedad, la norma contable solo indica, de forma lacónica, que se podrán destinar a “la disposición que de la aportación pueda realizarse”. En este sentido, aunque sí se indica específicamente su posible destino a compensar pérdidas acumuladas de la sociedad (piénsese por ejem- Igor Esparza plo en una sociedad en causa de desequilibrio patrimonial), origen histórico de la cuenta 118, en su redacción actual la norma no restringe el destino de la aportación a otros fines, como el fortalecimiento de la situación patrimonial de la sociedad.
Además, la aportación de socios no debe tener “per se” carácter reintegrable ni remunerar al socio, puesto que en ese caso, nos encontraríamos ante un pasivo de la sociedad y no ante una verdadera aportación de socios a contabilizar en la cuenta 118. Lo anterior no impide, según reconoce parte de la doctrina, la posibilidad de que la sociedad acuerde en un futuro la distribución de las aportaciones a los socios, a cuyos efectos, el tratamiento mercantil de la aportación se equipara al de las reservas voluntarias de la sociedad.
Por su parte, desde un punto de vista fiscal, las aportaciones de socios constituyen una figura que no se encuentra expresamente regulada en la normativa (aunque sí ha sido objeto de varias consultas vinculantes emitidas por la Dirección General de Tributos), por lo que sus implicaciones en este ámbito deberán ser analizadas caso por caso.
En conclusión, las aportaciones de socios constituyen una figura cuya simplicidad, desde el punto de vista mercantil, puede resultar atractiva como alternativa para incrementar los fondos propios de determinadas sociedades de capital.