La trascendencia tributaria de la doctrina de la DGRN

La Dirección General de los Registros y del Notariado (DGRN) es un Centro Directivo de extraordinaria importancia en la aplicación del ordenamiento jurídico cuya doctrina, en ocasiones, tiene implicaciones tributarias y no sólo en relación con los procedimientos de recaudación o ciertos supuestos de cierre registral en la gestión del Impuesto sobre Sociedades. Así, este año la DGRN ha dictado varias resoluciones ocupándose de los problemas derivados de la constancia del Número de Identificación de Extranjero (NIE) en ciertas escrituras. Todo ello, además, en el marco de distintas resoluciones que ponen de manifiesto la creciente importancia de las cuestiones internacionales o transfronterizas a las que se enfrentan los registros de la propiedad.

La regulación del Número de Identificación Fiscal se halla en la disposición adicional sexta de la Ley General Tributaria y en los artículos 18 y siguientes del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGI). En particular, el artículo 27 del RGGI dispone que, cuando se formalicen actos o contratos ante notario que tengan por objeto la declaración, constitución, adquisición, transmisión, modificación o extinción del dominio y los demás derechos reales sobre bienes inmuebles o cualquier otro acto o contrato con trascendencia tributaria, deberá incluirse en las escrituras o documentos el número de identificación fiscal de las personas o entidades que comparezcan y los de las personas en cuya representación actúen. Ese NIF, en el caso de personas físicas extranjeras es el NIE. Y desde siempre resulta un trámite a veces engorroso esta exigencia fiscal en personas que pueden tener una escasa conexión con España, a todos los efectos incluidos los fiscales.

En una Resolución 13 de octubre de 2015, la DGRN resuelve un recurso interpuesto contra la calificación de un registrador suspendiendo la inscripción de una escritura de partición y adjudicación de bienes, otorgada en Italia, suspensión derivada de la falta de referencia en la misma escritura a los números de identificación fiscal de los adquirentes. En el recurso no se discute la necesidad de esa constancia sino la posibilidad de subsanarla mediante la aportación posterior ante el Registro del original del documento de asignación del NIE expedido por la oficina correspondiente. La DGRN rechaza la validez de esa forma de subsanación exigiendo para ello una nueva escritura, sin considerar relevante el otorgamiento de la escritura original en Italia, lo que podría hacer inaplicables las exigencias del ordenamiento español. Para la DGRN, la exigencia de la constancia del NIF-NIE en la propia escritura es de carácter sustantivo y atañe a la ley aplicable derivada de la localización del inmueble en España. Nada que decir sobre la exigencia del NIF en este caso, pero sí cabe reflexionar sobre el hecho de que nadie discutía en el recurso ni esa exigencia ni la acreditación del NIF, que se había aportado ante el Registro, sino la necesidad de una forma determinada de esa acreditación que en casos como éste podría entenderse desproporcionada o al menos no justificada por razones de control fiscal.

En otra Resolución de 15 de octubre de 2015, encontramos a otra persona física extranjera cuyo NIE o la falta del mismo impide el acceso al Registro de una escritura de adjudicación de herencia otorgada en España, en relación con el único inmueble sito en territorio español, en la que por diligencia posterior, la hija de la adjudicataria manifiesta que ha visto satisfecha su legítima con otros bienes de la herencia en Irlanda, consintiendo la adjudicación del inmueble a favor de su madre. Se rechaza la inscripción por la falta del NIE de la hija compareciente, que hace esa manifestación; el NIE de la madre adjudicataria constaba adecuadamente. La notaria autorizante y recurrente argumentó que dicho NIE no era exigible por hallarnos en un caso de falta de trascendencia tributaria. Sin embargo, para la DGRN la hija era compareciente en el otorgamiento de una escritura y existía esa trascendencia tributaria en la sucesión del causante más allá de la concreta adquisición de un inmueble incluido en la masa hereditaria. Estamos ante una interpretación amplia de la trascendencia tributaria, si, como parece, causante y compareciente eran no residentes y la última ni adquiría ninguna propiedad ni renunciaba a ningún derecho en España, limitándose a colaborar en la formalización de una adquisición hereditaria respecto de la que se había satisfecho el ISD con el único NIE de la heredera. Más aun, cabe de nuevo invitar a una revisión de los obstáculos que supone un sistema que en casos como éste no facilita el tráfico o, en su caso, la obtención del NIE por personas no residentes en España.

Caso distinto es el de la importante Resolución de 30 de julio de 2015. Aparentemente esta resolución de la DGRN carecería de relevancia tributaria. Sin embargo, la Resolución interpreta el artículo 249 de la Ley de Sociedades de Capital, entendiendo que las retribuciones de los administradores de una sociedad por sus funciones ejecutivas no han de constar en los estatutos sino en el correspondiente contrato entre el administrador y la sociedad, que debe ser aprobado previamente por el consejo de administración. Es en este contrato en el que se detallarán todos los conceptos por los que pueda obtener una retribución el administrador por el desempeño de funciones ejecutivas, incluyendo, en su caso, la eventual indemnización por cese anticipado en dichas funciones y las cantidades a abonar en concepto de primas de seguro o de contribución a sistemas de ahorro. Y, todo ello, deberá ser conforme con la política de retribuciones aprobada, en su caso, por la junta general. Sin duda, esta resolución incide en la correcta interpretación del artículo 15, e) de la LIS y en las varias cuestiones que suscita el régimen fiscal de las retribuciones de los administradores.