Newsletter Tributario - Febrero 2021 | Consultas

España - 09 / 03 / 2021

Impuesto sobre Sociedades.- Se aclara cuándo nace la obligación de retener sobre los intereses devengados por obligaciones convertibles

Dirección General de Tributos. Consulta V3538-20, de 11 de diciembre de 2020

Un fondo de capital riesgo otorga financiación a compañías españolas negociadas en sistemas multilaterales de negociación, mediante la emisión por estas de obligaciones convertibles en acciones de las propias compañías. Las obligaciones generan el derecho a distintos tipos de intereses. La Dirección General de Tributos (DGT) analiza cuándo nace la obligación de practicar retención sobre dichos intereses:

Interés a tipo anual fijo sobre el nominal de la obligación, pagadero trimestralmente hasta la fecha de conversión o, en su caso, de vencimiento o amortización anticipada de las obligaciones.

En este caso, la obligación de retener sobre los intereses nace en el momento en que los intereses sean exigibles. Este momento vendrá determinado por las fechas de vencimiento señaladas en el documento de emisión de las obligaciones para su liquidación o cobro, o cuando se reconozcan en cuenta.
Interés a un tipo anual fijo, denominado “interés capitalizable pagadero en efectivo” o “interés PIK-cash”, que se acumula al principal de la obligación determinando un sistema de capitalización a interés compuesto y que se pagará en la fecha de conversión (y si esta no se produce, en la fecha de vencimiento o amortización anticipada de las obligaciones).

La obligación de retener sobre estos intereses nacerá en la fecha en que se produzca la circunstancia determinante de la extinción de las obligaciones.
Interés a un tipo anual fijo, denominado “interés capitalizable convertible” o “interés PIK-convertible”, cuyo importe será convertible o canjeable en acciones de la sociedad. Si la conversión o canje no se produce o ejercita totalmente, se pagará en efectivo en la fecha de vencimiento o de amortización anticipada de las obligaciones.

En este caso, la obligación de retener nacerá cuando se satisfagan los intereses al obligacionista mediante la entrega de acciones de la sociedad emisora. Si no hay conversión, la obligación de retener nacerá cuando se produzca la extinción de las obligaciones mediante su amortización anticipada o vencimiento.

Impuesto sobre Sociedades.- La DGT aclara cuáles son los criterios para la aplicación de la deducción sobre dividendos procedentes de participaciones adquiridas antes de 2015

Dirección General de Tributos. Consulta V3533-20, de 10 de diciembre de 2020

Una sociedad matriz adquirió en diciembre de 2006 el 100% de las acciones de una entidad a tres personas físicas residentes en territorio español. En mayo de 2007, otra filial de la adquirente absorbió a la entidad adquirida en 2006. Esta operación se acogió al régimen de neutralidad fiscal.

En relación con la posibilidad de aplicar la deducción para evitar la doble imposición prevista en la disposición transitoria vigésima tercera de la LIS, se establecen los siguientes criterios:

a. La matriz podrá aplicar lo dispuesto en dicha disposición a los dividendos procedentes de la entidad resultante de la fusión como si la fusión no hubiera tenido lugar, por aplicación del principio de subrogación previsto tanto en el artículo 90 del TRLIS como en el artículo 84 de la LIS.

b. Por lo tanto, si se prueba que las personas físicas transmitentes integraron en sus bases imponibles un importe equivalente al dividendo antes de 1 de enero de 2015:

i. El beneficio generado por la filial que se corresponda con el sobreprecio pagado en la adquisición sobre los fondos propios existentes en dicho momento, minorará el valor fiscal de la participación (por la diferencia positiva entre el precio de adquisición de la participación y el valor de las aportaciones realizadas por los socios personas físicas).

ii. La matriz tendrá una deducción en cuota por el dividendo, que no podrá exceder de aplicar al dividendo el tipo de gravamen establecido en la normativa del IRPF para las ganancias del ahorro.

No obstante, si los transmitentes aplicaron coeficientes de abatimiento y la ganancia patrimonial no fue objeto de una efectiva integración en la base imponible del IRPF, la deducción se aplicará de forma parcial, conforme al cociente que resulte de la siguiente proporción:

En el numerador, la renta positiva que se haya integrado en la base imponible del IRPF.
En el denominador, la renta positiva total generada en la transmisión.

Si los vendedores integraron las ganancias en su base del ahorro en distintos períodos impositivos en los que fueron aplicables diferentes tipos de gravamen, se deberá calcular un tipo medio de gravamen (teniendo en cuenta el importe integrado y el tipo de gravamen aplicable en cada período impositivo).

iii. La deducción sólo se podrá aplicar respecto de los dividendos que procedan de beneficios generados por el patrimonio de la entidad absorbida. En caso de que no se pudiera determinar cuál de los bloques patrimoniales (el de la entidad absorbente o el de la entidad absorbida) ha generado los beneficios que se distribuyen, cuestión que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en derecho, se podrá admitir como criterio razonable una distribución proporcional en función del valor de mercado del patrimonio de la entidad absorbida en el momento de la fusión respecto al patrimonio total de la entidad resultante de la fusión.

iv. El derecho a practicar la deducción nace cuando los beneficios son distribuidos, no cuando se dispone de la prueba de la tributación efectiva de los socios transmitentes en su IRPF, sin perjuicio de que para aplicar la deducción se exija como requisito esta prueba.

Impuesto sobre Sociedades.- El gasto derivado de un plan de opciones sobre acciones a favor de los empleados de una filial será deducible para esta cuando se entreguen las acciones

Dirección General de Tributos. Consulta V3529-20, de 10 de diciembre de 2020

La matriz de un grupo ofreció a los empleados de su filial española unas opciones sobre acciones de la propia matriz. No se suscribió ningún acuerdo entre ambas entidades por el que la filial debiera compensar a la matriz.

A pesar de ello, la DGT concluye lo siguiente:

Como los empleados de la filial recibieron opciones en los ejercicios 2009, 2011 y 2013, en dichos ejercicios se debió reconocer contablemente en la filial un gasto de personal con abono a fondos propios, valorado de conformidad con lo señalado por la normativa contable. Dicho gasto se debió tratar en dichos ejercicios como no deducible.
Posteriormente, cuando los empleados ejerciten las opciones, adquiriendo acciones de la matriz, la filial podrá deducir el gasto previamente contabilizado.

Impuesto sobre la Renta de No Residentes.- El nuevo concepto de agente dependiente de la Acción 7 de BEPS no es de aplicación a los convenios no basados en el modelo de convenio de 2017

Dirección General de Tributos. Consulta V3549-20, de 11 de diciembre de 2020

Una sociedad residente en Alemania es la matriz de un grupo dedicado a la fabricación y venta de componentes de plásticos en diversas industrias. Los productos se manufacturan por fabricantes de riesgo limitado que actúan en nombre de la matriz. Una vez adquiridos los productos, la matriz los vende, bien al cliente final, bien a otras empresas del grupo, actuando como distribuidor regional.

En este segundo supuesto, se apoya en agentes locales, función que en España lleva a cabo una filial española. El agente actúa en su propio nombre y se relaciona con los clientes siguiendo las directrices de la matriz, sin poderes para concluir contratos con los clientes en nombre y por cuenta de la matriz alemana, ni autorización para vincular a la matriz con sus actos.

La cuestión que se plantea es si la sociedad alemana tiene un establecimiento permanente en España por el concepto de agente dependiente.

Según la DGT:

El convenio para evitar la doble imposición entre España y Alemania se debe interpretar de acuerdo con lo dispuesto en el modelo de convenio de la OCDE.
La última versión de este modelo de convenio es de 2017. No obstante, esta versión incorpora las modificaciones efectuadas como resultado de la adopción del Informe sobre la Acción 7 del Proyecto de la OCDE y del G-20 sobre la Erosión de las Bases Imponibles y el Traslado de Beneficios.
Dichas modificaciones tienen solo intención prospectiva, por lo que los nuevos comentarios no afectan a la interpretación que España venía dando a las versiones anteriores a la de 2017.
Por tanto, como el convenio no se basa en la versión actual del modelo de convenio de la OCDE de 2017, se deberá interpretar conforme a los comentarios a la versión de 2014.
Conforme a esos comentarios de 2014, la entidad alemana no opera en España mediante un establecimiento permanente, dados los hechos descritos.
La conclusión podría ser diferente si las funciones de la filial española (en la práctica) se refiriesen a tareas sustanciales destinadas a ultimar y cerrar los contratos. A estos efectos, el hecho de que la sociedad española forme parte del mismo grupo que la matriz no es determinante para concluir que existe un establecimiento permanente en España, salvo que la filial tenga poderes y los ejercite habitualmente para suscribir contratos en nombre de la matriz, en cuyo caso habría que analizar las actividades concretas que se desarrollan por la filial.

IRPF.- La reducción de capital social para compensar pérdidas no genera rentas en el socio

Dirección General de Tributos. Consulta V3594-20, de 17 de diciembre de 2020

Una sociedad va a reducir capital social para compensar pérdidas.

Según la DGT, como esta reducción no va dirigida a devolver aportaciones, no tendrá efectos en la renta del socio.

El valor de adquisición de las acciones amortizadas se distribuirá proporcionalmente entre las restantes acciones homogéneas, conservando dicha parte la fecha de adquisición correspondiente a las acciones amortizadas.

IRPF.- La DGT se pronuncia sobre la tributación en IRPF derivada de una operación acordeón

Dirección General de Tributos. Consulta V3574-20, de 17 de diciembre de 2020

El consultante era accionista de una sociedad que ha realizado dos operaciones de forma simultánea:

Una reducción del capital social a cero mediante la amortización de todas las acciones.
Una inmediata ampliación de capital, suscrita íntegramente por el accionista.

Según la DGT:

En general, las reducciones de capital no generan renta en el IRPF salvo que tengan como finalidad la devolución de aportaciones.
Si su finalidad es la devolución de aportaciones, se podrá generar una renta por diferencia entre el importe de la devolución y el valor de adquisición de las acciones afectadas.
Si, como en el caso planteado, la reducción de capital no da lugar ni a un aumento ni a una disminución de patrimonio, el valor de adquisición de las acciones amortizadas se incorporará al valor de adquisición de las acciones que deriven del posterior aumento de capital (pero manteniendo su antigüedad). Por lo tanto, a efectos de futuras transmisiones de los nuevos títulos, se deberá distinguir cuál es el valor de adquisición y la antigüedad de cada uno de los dos componentes de las acciones.

En definitiva, en el precio de adquisición de cada una de las acciones suscritas correspondientes a la ampliación de capital, habrá que distinguir:

La parte que se corresponde con el precio de adquisición de las acciones derivadas de la ampliación de capital, que tiene como fecha de adquisición el de la suscripción de dichas acciones.
La parte que resulta de distribuir entre las nuevas acciones el precio de adquisición de las acciones amortizadas en la reducción de capital, que tiene como antigüedad la que corresponda a dichas acciones amortizadas.

IRPF.- Las diferencias salariales derivadas de la cesión ilegal de trabajadores se imputarán cuando las sentencias en que se reconozcan sean firmes

Dirección General de Tributos. Consulta V3542-20, de 11 de diciembre de 2020

La entidad consultante ha sido demandada en distintos procedimientos laborales y ha sido condenada por cesión ilegal de trabajadores, lo que da lugar al abono de diversas cantidades en concepto de diferencias salariales.

La DGT analiza cuándo se deben imputar esas diferencias salariales y concluye que, en general, las diferencias reconocidas en sentencia o resolución derivada de una conciliación judicial se deberán imputar cuando la sentencia o la resolución adquieran firmeza.

Cualquier otra diferencia salarial no reconocida en sentencia que se pueda generar, por ejemplo, por la reincorporación del trabajador a la entidad antes de que la sentencia sea firme, se imputará en el período de su exigibilidad.

Si el importe reconocido se ha generado en un período de más de dos años, podrá ser de aplicación la reducción del 30% prevista para rendimientos irregulares, siempre que se imputen en un solo período impositivo.

Cuando se pague una diferencia salarial después del período al que corresponda su imputación:

La empresa calificará la renta pagada como atraso y practicará una retención del 15%.
El trabajador deberá presentar una autoliquidación complementaria para imputar la renta al ejercicio que corresponda, sin sanción ni intereses de demora ni recargo.

IRPF.- La pérdida patrimonial derivada de una deuda incobrable por la disolución de la entidad deudora se integra en la base general

Dirección General de Tributos. Consulta V3536-20, de 10 de diciembre de 2020

El consultante tenía una participación indirecta en el capital de una sociedad a la que además había prestado dinero para financiar sus actividades. La sociedad ha sido disuelta y liquidada y el consultante sólo ha recuperado una mínima parte de los préstamos concedidos.

Como consecuencia de ello:

Se generará una pérdida patrimonial por el importe de los préstamos que no se puedan recuperar.
Esta pérdida se integrará en la base imponible general del IRPF, porque no deriva de una transmisión de elementos patrimoniales.

IRPF.- Se aclara la imputación temporal de diversos conceptos recibidos como consecuencia del reconocimiento de la improcedencia de un despido

Dirección General de Tributos. Consulta V3507-20, de 9 de diciembre de 2020

En noviembre de 2020 se reconoció en conciliación judicial la improcedencia de un despido que había tenido lugar en abril de 2019. Como consecuencia de dicho reconocimiento, en el mismo mes de noviembre de 2020 se abonan al empleado diversos conceptos. La DGT entiende que la imputación temporal de dichos conceptos se produce en los siguientes momentos:

Indemnización por despido: se imputará en el período en que la conciliación judicial adquiera firmeza (2020, en el caso analizado).
Un incentivo a largo plazo, pagadero en el momento del despido (si es declarado improcedente): se imputará en el período en que es exigible, es decir, en el que se reconozca la improcedencia del despido en conciliación judicial (de nuevo, 2020).
Una retribución variable ofrecida en 2017 y que debió haber sido pagada en 2018, pero que se paga cuando se produce la conciliación: se debe imputar al ejercicio de su exigibilidad (2018). Por lo tanto, se deberá presentar autoliquidación complementaria de 2018 entre la fecha en que se ha recibido el incentivo y el final del plazo de declaración inmediato siguiente, sin sanción ni intereses de demora ni recargo.

Impuesto sobre Actividades Económicas.- Las oficinas de los clientes en las que los trabajadores prestan los servicios en que consiste la actividad del sujeto pasivo no son locales afectos

Dirección General de Tributos. Consulta V3546-20, de 11 de diciembre de 2020

Una sociedad realiza la gestión de diversos servicios para sus clientes, disponiendo para ello de una oficina alquilada. Además, la entidad envía a sus trabajadores a las instalaciones de los clientes para coordinar la prestación de los servicios por parte de otras empresas subcontratadas o realizar por sí mismos los trabajos contratados por los referidos clientes. Se plantea si, a efectos del IAE, la sociedad debe declarar como local afecto a su actividad, además de la oficina que tiene arrendada, las de sus clientes.

La DGT concluye que, en la medida en que la sociedad no tiene facultades de disposición directa sobre las oficinas de sus clientes, estas no tienen la consideración de local afecto a su actividad. En consecuencia, la entidad únicamente debe declarar como local afecto en relación con este impuesto la oficina que tiene arrendada, por ser este el único establecimiento permanente desde el cual presta efectivamente sus servicios.