Newsletter Tributario - Mayo 2020 | Resoluciones de la DGT y el TEAC

Impuesto sobre Sociedades.- Se publican nuevas resoluciones sobre motivos económicos válidos en operaciones de reestructuración

Dirección General de Tributos. Consultas V0222-20, de 3 de febrero; V0316-20 de 11 de febrero y V0377-20 de 19 de febrero

En estas resoluciones se analizan diversas operaciones de reestructuración, respecto de las que se admiten como válidos, entre otros, los siguientes motivos económicos:

1. En una operación de fusión por absorción, entre otros, simplificar la elaboración de la documentación relativa a las operaciones vinculadas y reducir el riesgo fiscal que supone la valoración a mercado de dichas operaciones, con eliminación de créditos entre empresas del grupo (V0222-20, de 3 de febrero).
2. En una operación de aportación no dineraria de participaciones de una sociedad declarada en concurso voluntario de acreedores, con el convenio ya aprobado (V0316-20, de 11 de febrero):
   
   • Reestructurar el grupo empresarial, para la centralización de la planificación y la toma de decisiones, mejorando la gestión y la eficiencia administrativa, obteniendo economías de escala y aprovechando las sinergias que permiten reducir costes.
   • Posibilitar una óptima distribución de los recursos generados por el grupo, apoyando la viabilidad de cada negocio.
   • Facilitar la percepción externa del grupo, para mejorar la capacidad comercial de las entidades, así como su capacidad de negociación con terceros, potenciando la capacidad financiera y solvencia del grupo.
   • Simplificar los problemas futuros de sucesión y facilitar la implantación de un protocolo familiar que garantice la subsistencia futura del grupo empresarial, facilitando el cumplimiento de los requisitos establecidos por la normativa del Impuesto sobre Patrimonio y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, necesarios para la aplicación de los beneficios de la empresa familiar, y permitir a su vez la opción por el régimen de consolidación fiscal.
3. En una operación de fusión por absorción en la que la entidad absorbida tiene un inmueble en el que pretendía iniciar unas obras, pero a la que se le ha denegado la formalización de crédito -ni siquiera hipotecario o incluso con aportación de afianzamiento personal de los socios- (V0377-20, de 19 de febrero):
   
   • Dotar al conjunto de una estructura empresarial del activo más potente, con la finalidad de poder presentarlo ante las entidades financieras para conseguir la financiación necesaria para la realización de las obras.
   • Dotar al conjunto de una estructura organizativa óptima. Tras la fusión se dispondrá de una sola sociedad que se dedique al alquiler de bienes inmuebles, por lo que se conseguirá una racionalización de los costes.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.- Si, tras un reparto de prima de emisión/asunción que genera un rendimiento del capital mobiliario, se reparten beneficios, se minorará el valor de adquisición hasta el límite de ese rendimiento

Dirección General de Tributos. Consulta V0447-20, de 26 de febrero de 2020

Se plantea el caso de una sociedad de responsabilidad limitada que acuerda el reparto de su prima de asunción y plantea cuál es el tratamiento de este reparto en el IRPF de los socios.

La DGT concluye lo siguiente:

1. Cuando se produce el reparto de prima de emisión por una sociedad no cotizada es preciso analizar si hay una diferencia positiva entre (i) los fondos propios de la sociedad del último ejercicio cerrado antes de la distribución (que corresponda proporcionalmente a las participaciones de cada socio) y (ii) su valor de adquisición.
             
   Esta diferencia positiva se tratará como rendimiento del capital mobiliario.
2. El posterior reparto de beneficios o reservas procedentes de beneficios, correspondiente a acciones o participaciones que hubieran permanecido en el patrimonio del socio desde la distribución de la prima de emisión, minorará el valor de adquisición, con el límite del rendimiento de capital mobiliario computado anteriormente.

Impuesto sobre el Valor Añadido - COVID-19. El tipo cero resulta aplicable a las entregas de productos sanitarios a todas las Administraciones Públicas y entes, organismos y entidades del sector público

Dirección General de Tributos. Consulta V1456-20, de 18 de mayo de 2020

El artículo 8 del Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril, de medidas urgentes complementarias para apoyar la economía y el empleo, establece un tipo de IVA del cero por ciento para las entregas interiores, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los productos sanitarios que se listan en su anexo, siempre que el destinatario sea una entidad de derecho público, una entidad privada de carácter social o una clínica o centro hospitalario y se devenguen entre el 23 de abril y el 31 de julio de 2020.

Ante las dudas sobre la naturaleza jurídica de los destinatarios, en particular en lo que se refiere al concepto de “entidades de derecho público”, la DGT concluye en esta resolución que este concepto se refiere a todas las Administraciones Públicas y entes, organismos y entidades del sector público.

Impuesto sobre el Patrimonio.- Las participaciones de las entidades de capital-riesgo adquiridas en los tres años posteriores a su inscripción en la CNMV no se poseen para dar cumplimiento a obligaciones legales o reglamentarias

Dirección General de Tributos. V0322-20, de 11 de febrero de 2020

La exención de “empresa familiar” del Impuesto sobre el Patrimonio está sometida a diversos requisitos. Del cumplimiento de estos requisitos depende también en gran medida la reducción en base imponible por la sucesión o donación de la “empresa familiar”. Entre otros requisitos, cuando se trata de valores en entidades, se exige que la entidad participada no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Y, a estos efectos, se entiende que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no da derecho a aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, cuando durante más de 90 días del ejercicio social, (i) más de la mitad de su activo esté constituido por valores, o (ii) más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos, no se computan, entre otros (i) los valores poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias, ni (ii) los que otorguen, al menos, el 5% de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación mediante una organización de medios materiales y personales.

En relación con las sociedades de capital-riesgo, la Ley 22/2014, de 12 de noviembre, regula en su artículo 13 el coeficiente obligatorio de inversión de estas entidades. No obstante, en su artículo 17 prevé que las entidades de capital-riesgo no tienen que cumplir el requisito del coeficiente obligatorio de inversión durante los tres primeros años a partir de su inscripción en el correspondiente registro de la CNMV.

En el caso analizado en esta resolución, el consultante donó a sus tres hijos la nuda propiedad del 100% de las participaciones en una sociedad cuya actividad era la gestión y administración de valores representativos de participaciones en otras entidades. Esa entidad tenía la intención de trasmitir su participación en una segunda entidad e invertirla, entre otras, en una sociedad de capital-riesgo. Se plantea el tratamiento a efectos de la exención de esta inversión y, en concreto, si los activos afectos en una sociedad de capital-riesgo al cumplimiento del coeficiente mínimo de inversión se pueden considerar necesarios para el desarrollo de la actividad y, por tanto, afectos para determinar el alcance de la exención.

La DGT concluye que, para determinar si se cumple el requisito para el acceso a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio relativo a si la sociedad tiene por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario:

• Los valores incluidos en el coeficiente obligatorio de inversión de la entidad de capital-riesgo participada no computan como valores, porque se adquieren para cumplir con obligaciones legales.
• El resto del activo invertido por una sociedad de capital-riesgo en participaciones que no formen parte del coeficiente obligatorio de inversión no se computará como valores solo en la medida en que se cumpla el requisito de participación de al menos el 5% y siempre que las participaciones se mantengan con el fin de dirigir y gestionar la participación mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales.

Conforme a ello, entiende la DGT que durante los tres primeros años de una sociedad de capital-riesgo, las participaciones de las que sea titular la entidad no se entenderán poseídas para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias (dado que durante ese período no es obligatorio legalmente cumplir con el coeficiente obligatorio de inversión); por lo que se deberán computar como valores a los efectos de determinar si la entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario, salvo que cumplan el requisito indicado de participación mínima del 5% mantenida para dirigir y gestionar la participación con la correspondiente organización de medios materiales y personales.

Al margen de lo anterior, la consulta se pronuncia sobre diversas cuestiones de interés en lo que respecta al régimen fiscal de la empresa familiar, de las que las más relevantes son las siguientes:

• En relación con la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, las rentas procedentes de la transmisión de participaciones en entidades en las que al menos el 90 por ciento de los ingresos obtenidos procedan de actividades económicas, tendrán la consideración de beneficios procedentes de actividades económicas. Aunque este criterio se debe tomar con cautela a la vista de la sentencia del Tribunal Supremo de 19 de octubre de 2017, se trata de un criterio reiterado en la DGT.
             
  En línea con lo anterior, la tesorería o el derecho de crédito derivado de la venta de una filial que realiza una actividad económica no se computa como elemento no afecto.
• En relación con la donación de participaciones en empresas familiares, se aclara que para el cumplimiento del requisito de mantenimiento durante diez años de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, basta que durante ese período mínimo se mantenga el derecho a la exención, con independencia de cuál sea el porcentaje de participación.

Ambos criterios flexibilizan sin duda alguna la posibilidad de transmisión de empresas que se beneficiaron del régimen fiscal de empresa familiar sin perder los beneficios fiscales aplicados.

Procedimiento de recaudación.- Los responsables tributarios pueden solicitar el aplazamiento y el fraccionamiento de deudas por retenciones e ingresos a cuenta que les hayan sido derivadas

Tribunal Económico-Administrativo Central. Resolución de 27 de febrero de 2020

La Ley General Tributaria regula un régimen de aplazamiento y fraccionamiento de deudas tributarias. No obstante, no se puede acceder a este régimen cuando las deudas se refieran, entre otras, a retenciones e ingresos a cuenta del IRPF. Sin embargo, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) ha concluido en una reciente resolución que los responsables tributarios sí pueden solicitar el aplazamiento o fraccionamiento de las deudas tributarias que se encuentren en período voluntario o ejecutivo, aunque procedan de retenciones no practicadas.

En el caso analizado por el TEAC, la Administración había derivado la responsabilidad sobre unas deudas tributarias en concepto de retenciones de IRPF. El declarado responsable solicitó el aplazamiento del importe total reclamado en el acuerdo de derivación de responsabilidad, pero la AEAT inadmitió la solicitud sobre la base de la mencionada prohibición general de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de la obligación de retener o practicar ingresos a cuenta del IRPF.

El TEAC concluye, frente a ello, que sí procede conceder el aplazamiento solicitado.

Como ya anticipaba el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid en la resolución impugnada ante el TEAC, la deuda del declarado responsable no deriva de una obligación de retener del propio responsable. Quien estaba obligado a practicar las retenciones o los ingresos a cuenta conforme a la ley era el deudor principal; mientras que el responsable solo se convierte en deudor como consecuencia del acto de derivación de responsabilidad.

Es decir, como subraya el TEAC en su resolución, el responsable tributario no es un obligado a retener que debe satisfacer una deuda con fondos ajenos (fondos del sujeto al que se le practica la retención), sino un garante (tercero) que no estaba originariamente obligado a pagar la deuda que le fue derivada, y que deviene obligado a satisfacerla con su propio patrimonio en virtud de la referida derivación de responsabilidad.