Tribunal Supremo: Los convenios de doble imposición no se pueden interpretar conforme a modelos de convenio posteriores y sus comentarios si existen diferencias sustanciales entre ellos

En el caso enjuiciado en la sentencia, la Audiencia Nacional (AN) rechazó que la sucursal en Suiza de una entidad residente en España pudiera ser calificada como un establecimiento permanente (EP) porque, a su juicio, la actividad llevada a cabo por la sucursal era meramente auxiliar, a pesar de que en Suiza sí se estaba tratando a la sucursal como EP.

Como consecuencia de lo anterior, la AN confirmó el criterio administrativo según el cual la entidad residente en España no tenía derecho a aplicar la exención para evitar la doble imposición internacional prevista en el Convenio para evitar la doble imposición (CDI) suscrito entre Suiza y España (CDI España-Suiza).

La AN basó su decisión en la definición de EP prevista en un modelo de convenio posterior al seguido por el CDI España-Suiza, así como a los comentarios que acompañan a ese modelo de convenio.

Sin embargo, el TS concluye lo siguiente:

1. La definición de EP contenida en el CDI España-Suiza difiere sustancialmente de la prevista en el modelo de convenio aplicado por la AN.
2. Además, los comentarios al modelo de convenio no son fuentes normativas.
3. Por lo tanto, la AN ha incurrido en una aplicación retroactiva de la noción de EP, dejando   sin efecto, de forma unilateral, el concepto de EP pactado entre Suiza y España en el CDI aplicable, reemplazándolo por otro posterior.

En definitiva, en el caso enjuiciado no se ha realizado propiamente una “interpretación dinámica” del CDI España-Suiza; lo que ha hecho la AN es preterir el sistema de fuentes de nuestro ordenamiento jurídico, al aplicar una definición de EP distinta de la pactada entre los dos Estados contratantes del CDI aplicable.

En todo caso, en relación con la cuestión de interés casacional que había sido apreciada en el auto de admisión relativa a los límites de la interpretación dinámica de los CDI, el TS afirma que en ningún caso este tipo de interpretación se puede proyectar retroactivamente, ni fundar exclusivamente en los comentarios o pautas interpretativas no asumidas expresamente por los Estados signatarios; ni, finalmente, puede dar lugar a una situación de doble imposición contraria a la finalidad del propio CDI (la Administración debe valorar la tributación efectiva acreditada en el otro país firmante del CDI).

El TS reprocha finalmente a la Administración tributaria que, siendo conocedora de que las autoridades suizas habían considerado que la sucursal en Suiza era un EP a efectos del CDI, no acudiera a los mecanismos previstos por el propio CDI para la resolución de controversias de esta naturaleza, lo que ha dado lugar a una situación de doble imposición contraria al sentido y finalidad del CDI.