Tribunal Supremo: las retribuciones de administradores en el Impuesto sobre Sociedades no son liberalidad ni se les aplica la teoría del vínculo

España - 06 / 07 / 2023

En una sentencia cuya dirección letrada ha correspondido a Garrigues, el Tribunal Supremo rechaza que se discuta la deducibilidad de las retribuciones de administradores con base en los conceptos de liberalidad y gasto contrario al ordenamiento jurídico, si las retribuciones están correctamente contabilizadas y no se discuten los servicios prestados. Además, el tribunal insiste en su rechazo al abuso de la formalidad, sobre todo en casos en que la entidad pagadora tenga un socio único. Por último, rechaza los efectos fiscales de la teoría del vínculo al amparo de la doctrina del TJUE.

La Administración tributaria viene discutiendo desde hace años la deducibilidad de las retribuciones de consejeros y administradores, por el incumplimiento total o parcial de los requisitos formales establecidos en la normativa mercantil en relación con dichas retribuciones. El rechazo a la deducibilidad de estos gastos por la Administración se viene apoyando sucesivamente en los conceptos de liberalidad o gasto contrario al ordenamiento jurídico, basados en incumplimientos formales de la normativa mercantil aplicable. Este enfoque, además, ha venido afectando a todas las retribuciones pagadas a dichos consejeros y administradores, incluyendo las que derivan de sus funciones ejecutivas y no solo a las que remuneran sus funciones representativas y deliberativas cuando, por ser el consejero o administrador alto directivo o realizar funciones ejecutivas, se ha entendido que es aplicable la teoría del vínculo, en virtud de la cual la relación laboral, en su caso, queda absorbida por la mercantil.

En un procedimiento cuya dirección letrada ha correspondido a Garrigues, el Tribunal Supremo ha concluido a favor de la deducibilidad de este tipo de retribuciones en un supuesto en el que se daban las siguientes circunstancias:

Se trataba de retribuciones a trabajadores que tenían una relación de alta dirección, que habían sido nombrados consejeros de la empresa, por lo que la Inspección concluyó que era aplicable la teoría del vínculo.
Por ello, aunque las retribuciones estaban acreditadas, contabilizadas y previstas en los Estatutos sociales, como no se habían aprobado por la junta general de accionistas (y a pesar de que la entidad tenía un socio único y no se discutía la realidad de los servicios), se entendió que las retribuciones no eran deducibles, incluyendo las que remuneraban funciones ejecutivas.

En concreto, en sentencia de 27 de junio de 2023, el Tribunal Supremo establece la siguiente jurisprudencia (aplicable bajo la legislación mercantil y tributaria por la que se rige el caso – en este último caso, artículo 14.1.e) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades -TRLIS- vigente para los ejercicios 2008 y 2010-):

Las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible (artículo 14.1.e) TRLIS) por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, siempre que de los estatutos quepa deducir el modo e importe de tal retribución.
En el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general, por tratarse de un órgano inexistente para tal clase de sociedades, toda vez que en la sociedad unipersonal el socio único ejerce las competencias de la junta general (artículo 15 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital).
Aun en el caso de aceptarse que fuera exigible legalmente este requisito previsto en la ley mercantil (para ejercicios posteriores a los analizados), su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad.