Newsletter Empresa Familiar - Febrero 2023 | Sentencias y resoluciones de Tributario

ISD. El exceso de adjudicación de la vivienda habitual no compensado económicamente, como consecuencia de un divorcio, no es susceptible de gravamen

Tribunal Supremo. Sentencia de 12 de julio de 2022

Se plantea si, en el marco de la extinción de un condominio provocada por la disolución del matrimonio por divorcio, el exceso de adjudicación de la vivienda habitual en favor de uno de los cónyuges no compensado económicamente, se sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados y si, en su caso, resulta de aplicación el supuesto de no sujeción especial previsto en el artículo 32.3 del Reglamento del ITPyAJD.

Al respecto, el Tribunal Supremo descarta el carácter de donación en favor del cónyuge favorecido, en la medida en que no existe animus donandi, y por tratarse de un supuesto encuadrado en el ámbito de realización del hecho imponible del ITPyAJD. Lo excluye, por tanto, del ámbito objetivo del ISD, previendo expresamente el reglamento del ITPyAJD la no sujeción, en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de los excesos de adjudicación declarados resultantes de las adjudicaciones de bienes que son efecto patrimonial de la disolución del matrimonio o del cambio de régimen económico, cuando son consecuencia necesaria de la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda habitual del matrimonio.

Por tanto, concluye el TS que no es susceptible de gravamen el exceso de adjudicación de la esposa de la vivienda habitual del matrimonio en el seno de la disolución matrimonial, al margen de cuál sea el régimen económico por el que se rigiera el matrimonio.

 

ISD. En un caso de tributación por obligación real, la determinación de la base imponible se debe realizar con independencia de la concreta partición y adjudicación de bienes realizada

Audiencia Nacional. Sentencia de 5 de septiembre de 2022

La Audiencia Nacional resuelve en esta sentencia si para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en un caso de tributación por obligación real, se debe tomar el valor de los bienes efectivamente adjudicados en la partición de la herencia o si, por el contrario, se debe atender a la cuota que hubiera correspondido en la sucesión, con independencia de la concreta partición y adjudicación de bienes realizada.

La Sala concluye que la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se debe realizar tomando la cuota que hubiera correspondido en la sucesión, con independencia de la concreta partición y adjudicación de bienes realizada, como si se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión, siendo a estos efectos irrelevante el título por el cual se es sujeto pasivo del tributo (obligación real u obligación personal), tal y como se desprende del artículo 27.1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que no ofrece duda interpretativa, y de la propia jurisprudencia (por ejemplo la sentencia del TS de 10 de junio de 2020).

 

ISD: La ausencia de ‘animus donandi’ y la existencia de un acuerdo transaccional que realiza un reparto testamentario distinto del impugnado judicialmente determina la no tributación por el concepto de donación del “exceso de adjudicación” recibido

Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Sentencia de 28 de octubre de 2022

La presente sentencia resuelve un supuesto que tiene como origen el fallecimiento de un padre y el nombramiento, pocas semanas antes de dicho fallecimiento, como único heredero, a uno de sus tres hijos, legando a sus otros dos hijos la legítima estricta, y siendo hijos de diferentes madres con, según la sentencia, “poquísima relación de afectividad”.

Tras promover el heredero universal un procedimiento para la división judicial de la herencia, otro de los hermanos formuló demanda de juicio ordinario en ejercicio de acción de impugnación y declaración de nulidad del testamento otorgado por su padre.

Como consecuencia de estos procedimientos, las partes acabaron firmando un acuerdo transaccional del que se derivaba un reparto distinto del que fijaba el testamento impugnado, que fue homologado por el juzgado, pero sin existir resolución judicial que declarara nulo el testamento.

Debido a que del acuerdo alcanzado por los herederos derivó en un reparto del caudal hereditario distinto del establecido en el testamento impugnado, se cuestiona si el heredero que impugnó el testamento tributa por el ISD (modalidad de donaciones), por la parte que supera la porción que le correspondía en el testamento impugnado.

Al respecto, concluye el tribunal que los pactos alcanzados en el acuerdo transaccional no se pueden calificar como donación ni someterse a tributación como tal, tanto por carecer de animus donandi, como por el hecho de que el procedimiento civil de impugnación del testamento no terminó mediante un desistimiento que dejase incólume el testamento impugnado, sino a través de un acuerdo transaccional que realizaba un reparto distinto.

 

IS. Un dividendo recibido por una entidad que se contabiliza como menor coste de la inversión, y no como un ingreso financiero, se puede computar como beneficio no distribuido, a efectos de la aplicación de la “regla de los 10 años”

Tribunal Superior de Justicia del País Vasco. Sentencia de 8 de Julio de 2022

La cuestión principal que se analiza en esta sentencia es la calificación de la sociedad recurrente como sociedad patrimonial a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

La sociedad defiende que en los ejercicios objeto de comprobación no se cumplían los requisitos exigidos por la normativa foral para tener la consideración de sociedad patrimonial. En concreto, la sociedad defiende que la contabilización de un dividendo como menor coste de inversión, y no como un ingreso financiero, no implica que el dividendo no se pueda computar como beneficio no distribuido, a efectos de la aplicación de la regla de la patrimonialidad sobrevenida (la denominada “regla de los 10 años”).

El tribunal, en primer lugar, diferencia el tratamiento contable y fiscal del dividendo en cuestión, es decir, que el dividendo no supone para la sociedad un ingreso a efectos contables, al reducir el coste de adquisición de la inversión, pero sí a efectos del Impuesto sobre Sociedades en la medida en que el coste contable y fiscal de la participación difieren por provenir de una operación de reorganización.

Aplicando también dicha diferenciación para aplicar la “regla de los 10 años” a la entidad recurrente (i.e. a efectos de determinar la patrimonialidad sobrevenida de la sociedad), la sentencia concluye que, en la medida en que el dividendo recibido sí computa como ingreso a efectos fiscales, el dividendo recibido se debe computar como “beneficios no distribuidos”, y ello con independencia de que contablemente el dividendo se haya reconocido como menor coste de la participada y no como un ingreso financiero.

 

IP. Requisitos para que en una entidad ‘holding’ la participación en una filial se considere como activo afecto con derecho a la exención

Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sentencia de 20 de abril de 2022

En el supuesto analizado, la Administración negó la aplicación de la exención de empresa familiar de las participaciones titularidad del contribuyente en el Impuesto sobre el Patrimonio, por entender que no se cumplían los requisitos de contar con un empleado y un local social para que la actividad de alquiler de inmuebles fuera considerada económica con derecho a la exención, y por entender que la participación del 8,68% de dicha sociedad en otra empresa no estaba afecta ni tenía derecho a la exención, dado que no se había justificado que contara con los medios materiales y personales para la gestión de dicha participación.

Si embargo, el tribunal entiende que la entidad sí cumplía con dichos requisitos de local y empleado, sin que el hecho de que el local fuera coincidente con el domicilio particular del contribuyente fuera óbice para considerarlo como lugar de trabajo, siendo algo común en los casos de los profesionales liberales, y máxime teniendo en cuenta que el requisito de tenencia de un local afecto fue suprimido por la Ley 26/2014.

Además, concluye el tribunal que la empresa en la que participa el contribuyente sí cuenta con una organización empresarial, siquiera mínima, que gestiona las participaciones, y supone el ejercicio de los derechos y obligaciones derivadas de la condición de socio, al llevar la gestión de las participaciones poseídas algún miembro del órgano de administración de la sociedad holding, pudiéndo ocuparse, además, de la gestión ordinaria de la entidad, y poseer más de un 5% de participación (8,68% en el caso enjuiciado).

 

ISD. No resulta aplicable la reducción de empresa familiar sobre las participaciones sociales provenientes de una ampliación de capital no inscrita en el Registro Mercantil ni publicada en el BORME a la fecha de fallecimiento del causante

Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Sentencia de 22 de marzo de 2022

Se analiza si una ampliación de capital surte efectos frente a Hacienda a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones desde su elevación a escritura pública (antes del fallecimiento en el caso enjuiciado) o desde su inscripción y publicación (posterior al fallecimiento en este caso).

En este supuesto el contribuyente aplicó la reducción de empresa familiar sobre las participaciones obtenidas en la ampliación de capital, entendiendo que la mera escritura pública surte efectos en el Impuesto sobre Sucesiones.

No obstante, según el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, hasta que no se ha inscrito la ampliación de capital y ha tenido lugar la correspondiente publicación en el BORME, el negocio no es oponible frente a terceros de buena fe. Así, ostentando la Hacienda Pública la condición de tercero en el momento de devengo del impuesto, y no teniendo por qué conocer los acuerdos sociales de ampliación (la liquidación del Impuesto sobre Operaciones Societarias se presentó después del fallecimiento de la causante), concluye el tribunal que el contribuyente no puede aplicar el citado incentivo fiscal sobre las participaciones provenientes de la ampliación de capital.

 

IP. El valor comprobado en el Impuesto sobre Sucesiones de un bien inmueble alcanza su totalidad a efectos del Impuesto sobre Patrimonio, aunque una parte hubiera sido adquirida antes de la herencia

Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sentencia de 26 de enero de 2022

La cuestión que se analiza en esta sentencia es la valoración que se debe aplicar en el Impuesto sobre el Patrimonio a los bienes de naturaleza urbana o rústica que hayan sido comprobados a efectos de otros tributos. En concreto, se resuelve sobre una situación en la que el sujeto pasivo del IP era dueño del 50% de determinados bienes inmuebles y que, posteriormente, como consecuencia del fallecimiento de su cónyuge, adquirió el usufructo de la parte restante.

La controversia se centra en si el valor comprobado de los bienes inmuebles a efectos del Impuesto sobre Sucesiones en relación con la parte adquirida en la herencia (el usufructo del 50% de los inmuebles), ha de aplicarse también al otro 50% adquirido previamente.

El tribunal concluye que las distintas fechas de adquisición de los distintos porcentajes de propiedad sobre el bien no amparan la aplicación de distintos criterios de valoración a cada porción del bien, no pudiéndose aplicar distintos criterios de valoración a un mismo bien. De esta forma, se debe valorar la totalidad de los inmuebles por el mayor de los tres valores indicados en el artículo 10.Uno.LIP, y el valor comprobado a efectos del Impuesto sobre Sucesiones alcanza a los inmuebles en su totalidad a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio.

 

ISD. La presentación fuera de plazo de la autoliquidación correspondiente al beneficiario de un seguro de vida, por causas ajenas a su voluntad, no conlleva la aplicación automática de recargo por extemporaneidad

Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sentencia de 24 de enero de 2022

En esta sentencia resuelve un supuesto de presentación extemporánea por causas ajenas al obligado tributario de autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en relación con un seguro de vida.

Apenas un mes después del fallecimiento, la mujer del fallecido, como beneficiaria del seguro de vida, declaró el siniestro e instó el cobro del seguro, pero la compañía aseguradora se negó al pago por entender que la documentación aportada era insuficiente para continuar la tramitación del expediente, motivo por el que se presentó solicitud de conciliación ante el juzgado para que la aseguradora se aviniese al pago de lo estipulado en el seguro. Finalmente, las partes alcanzaron un acuerdo extrajudicial transcurrido más de un año y medio desde el fallecimiento, y tras el cobro se procedió a la presentación de la liquidación del impuesto, lo que supuso la liquidación del recargo por presentación extemporánea de la declaración.

La Administración defendió que procedía el recargo ya que la dilación no era imputable a la Administración y la interesada no utilizó ninguna de las alternativas que podía ejercitar (solicitud de prórroga de los plazos de presentación, solicitud de aplazamiento y fraccionamiento, presentación de liquidación parcial a cuenta).

El Tribunal Superior de Justicia de Galicia matiza que la aplicación del recargo no depende de que la presentación fuera de plazo de la autoliquidación fuera imputable o no a la Administración, sino de si en el retraso existe un componente de voluntariedad del obligado tributario. De este modo, y debido a que las circunstancias del caso hicieron que no fuera posible que la recurrente presentara la autoliquidación en plazo (primero por el retraso en la elaboración del informe de autopsia, y después porque desconocía la cantidad que le iba a abonar la aseguradora), establece el tribunal que el retraso no se puede imputar a la obligada tributaria, no procediendo por tanto aplicación de recargo alguno.

 

IP. Cumpliéndose los requisitos establecidos en la normativa, podría aplicarse el régimen de empresa familiar a la participación que una sociedad tenga en un fondo de capital riesgo europeo

Dirección General de Tributos. Consulta Vinculante V2606-22, de 22 de diciembre de 2022

El consultante es titular de las participaciones sociales de una sociedad limitada en la que se cumplen todos los requisitos exigidos para aplicar la exención de empresa familiar en el IP.

Se prevé que esta sociedad invierta en un fondo de capital riesgo europeo (FCRE) con una participación superior al 5%, y se consultan determinados aspectos sobre la aplicación de la exención de empresa familiar en el IP a la participación que la sociedad limitada tendría en el FCRE.

De acuerdo con la consulta, el FCRE es una sociedad anónima, tiene personalidad jurídica propia y el capital social dividido en acciones.

La DGT, extendiendo al FCRE el criterio manifestado sobre las sociedades de capital-riesgo, establece que las inversiones incluidas en el coeficiente obligatorio de inversión del FCRE (que en este caso es de un 70%): (i) no deben computarse como valores, a los efectos de determinar el acceso a la exención de empresa familiar en el IP, y (ii), además, deben considerarse “necesarias” para el ejercicio de la actividad del FCRE, a los efectos de determinar el alcance de la citada exención.

No obstante, añade la DGT, mientras no sea obligatorio el cumplimiento del coeficiente mínimo de inversión, de acuerdo con los reglamentos o documentos constitutivos del FCRE, por establecer estos un plazo determinado para su cumplimiento, las participaciones que mantenga el FCRE no se poseerán para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias, por lo que deberán computarse como valores a los efectos de determinar el acceso a la exención de empresa familiar en el IP.

 

IP. Para aplicar el régimen de empresa familiar, las funciones de dirección de la entidad y la gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles no pueden recaer en una misma persona

Dirección General de Tributos. Consulta Vinculante V2031-22, de 21 de septiembre de 2022

Cuatro hermanas son titulares del 66,67% (16,66% cada una) de las participaciones de una entidad dedicada al arrendamiento de bienes inmuebles. Una de las hermanas, ha venido prestando servicios de administración y gestión de los inmuebles, inicialmente 30 horas a la semana, y posteriormente a jornada completa. Adicionalmente, esta hermana es la administradora, asumiendo las labores de dirección de la empresa.

La Administración incide en que, para que el arrendamiento de inmuebles constituya una actividad económica, de acuerdo con el artículo 27.2 de la Ley del IRPF, debe tener al menos una persona empleada con contrato laboral a jornada completa.

Además, la DGT en su consulta establece que el ejercicio de las funciones de gestión de la actividad de arrendamiento no puede compatibilizarse con el ejercicio de otras funciones en esta u otra entidad. Es decir, las funciones de dirección de la entidad y el requisito de tener una persona contratada a jornada completa para la gestión de la actividad de arrendamiento de inmueble, a efectos de aplicar el régimen de empresa familiar, no pueden recaer en una misma persona.

 

ISD e ITPyAJD. La aportación gratuita de un inmueble privativo a la sociedad de gananciales no está sometida al ISD, si bien estaría sujeta a la cuota gradual de AJD

Dirección General de Tributos. Consulta Vinculante V1920-22, de 8 de septiembre de 2022

Una persona va a aportar un inmueble privativo a la sociedad de gananciales. En relación con la tributación de dicha aportación, la Administración distingue entre las siguientes situaciones:

1. Que la aportación de bienes privativos se realice de forma onerosa: en tal caso la aportación estaría sujeta al ITPyAJD en su modalidad de TPO, si bien quedaría exenta del impuesto.
2. Que la aportación de bienes privativos se realice de forma gratuita: la transmisión no podría estar sujeta al ITPyAJD en su modalidad de TPO, por no tener carácter oneroso. Tampoco podría estar sometida al ISD por no ser el beneficiario (esto es, la comunidad de gananciales) una persona física. Sin perjuicio de lo anterior, la escritura en la que se recogiera la aportación estaría sujeta a la cuota gradual de AJD.

En el mismo sentido, se ha pronunciado la DGT en la consulta vinculante número V2032-22, de 21 de septiembre de 2022, respecto de la aportación de dinero obtenido por la venta de la sociedad de uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales, con el objetivo de adquirir una vivienda a nombre del matrimonio.

 

ISD. En una herencia sometida a condición, debe atenderse al momento del devengo para determinar todos los elementos del hecho imponible, incluida la tributación por obligación personal o real

Dirección General de Tributos. Consulta Vinculante V1727-22, de 20 de julio de 2022

Una persona fue nombrada heredera, quedando la adquisición de la herencia sometida a la condición de haber cumplido 30 años de edad. Hasta entonces, de acuerdo con las disposiciones testamentarias, el heredero recibiría entregas de 1.000 euros mensuales.

Se prevé que, al alcanzar la edad de 30 años, esto es, al cumplirse la condición, el heredero podría ser no residente fiscal en España.

La DGT establece que, si bien con carácter general, en la adquisición de bienes o derechos por herencia, el ISD se devengará el día del fallecimiento del causante, en el caso de que la adquisición hereditaria esté sometida a alguna limitación o condición, el devengo del ISD tendrá lugar en el momento en el que la limitación desaparezca o se cumpla la condición.

Por ello, en este caso, cuando se cumpla la condición de que el heredero cumpla 30 años, será cuando producirá el devengo del impuesto, y cuando se deberá determinar la configuración de todo el hecho imponible. Es decir, entre otros, se determinarán en dicho momento la residencia, la valoración del patrimonio preexistente, el grado de parentesco, la determinación del valor de los bienes, los tipos de gravamen, las reducciones y las bonificaciones

En consecuencia, en caso de que en el momento del cumplimiento de la condición el heredero no fuera residente fiscal en España, este tributará por obligación real, y ello con independencia de que a fecha del fallecimiento del causante fuese residente fiscal en España.

 

ISD. La adquisición de derechos hereditarios en una demanda de conciliación interpuesta por un desheredado que culmina con avenencia tributa en el ISD en concepto de donación

Dirección General de Tributos. Consulta Vinculante V1452-22, de 20 de junio de 2022

La consultante fue desheredada por sus padres en su testamento, mediante el que instituyeron heredero a su primo y, por sustitución, al hijo de su primo. En el momento del fallecimiento de los padres, el primo de la consultante renuncia a la herencia y, por lo tanto, resulta heredero su hijo por sustitución.

Tras el fallecimiento, la consultante interpone una demanda de conciliación judicial, a la que el demandado (hijo del primo del consultante) se aviene, reconociendo todo lo que solicita la consultante.

La Administración entiende que la consultante debe tributar por el ISD como donación, sobre la base de que el artículo 12 de la Ley del ISD establece que el desistimiento o el allanamiento en juicio o arbitraje, realizados con ánimo de liberalidad, así como la transacción de la que resulte una renuncia con el mismo ánimo, tendrán la consideración de negocios jurídicos gratuitos inter vivos.